Hipotetyczne odsetki w CIT – sposób na koszty bez wydatków
Polskie przepisy CIT pozwalają ująć w kosztach podatkowych tzw. hipotetyczne odsetki od dopłat do kapitału lub zysków zatrzymanych (przeniesionych na kapitał zapasowy/rezerwowy). Regulacja ta ma stanowić zachętę do korzystania z finansowania kapitałem własnym. Warunkiem jest zatrzymanie dopłat lub zysku w spółce przez określony czas (co najmniej 3 lata). W konsekwencji określona wartość odsetek może zostać rozliczona w kosztach podatkowych, mimo braku ich faktycznego poniesienia (stąd nazwa „hipotetyczne”). Jest to zatem praktyczna i legalna forma obniżenia podatku dochodowego w spółce.
Kto może skorzystać?
Możliwość rozliczenia kosztów hipotetycznych odsetek przysługuje podatnikom CIT i powstaje pod warunkiem:
■ dokonania dopłaty do spółki w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach (chodzi o przepisy kodeksu spółek handlowych – o dopłatach poczytaj w osobnym wpisie) lub
■ przekazania zysku na kapitał rezerwowy lub zapasowy spółki.
Hipotetyczne odsetki nie przysługują, gdy zysk zostaje przeznaczony na pokrycie straty bilansowej lub do wypłaty wspólnikom.
Zysk zatrzymany lub wniesione dopłaty muszą pozostać w spółce przez co najmniej trzy lata, licząc od końca roku podatkowego, w którym podjęto uchwałę o zatrzymaniu zysku lub dopłata została wniesiona.
Kiedy rozliczać w kosztach
Podatnik ma prawo do rozliczenia kosztów hipotetycznych odsetek przez okres trzech lat, licząc od roku wniesienia dopłaty/zatrzymania zysku (włącznie).
Warto wskazać, że prawodawca nie poczynił zastrzeżenia, że warunkiem rozliczenia kosztów odsetek w kolejnych latach jest uwzględnienie ich w rachunku podatkowych w kosztach roku, w których zysk został przekazany na kapitał zapasowy/wniesiono dopłatę. Oczywiście, brak rozliczenia takiego kosztu nie przesuwa w czasie możliwości rozliczenia kosztu za pierwszy rok (rok podjęcia uchwały/wpłaty dopłaty), ani nie wpływa na wysokość kosztów dwóch następnych lat (nie podwyższa ich). Jednak nie stoi na przeszkodzie ujęciu takich kosztów z odsetek hipotetycznych, w rozliczeniach podatkowych kolejnych dwóch lat podatkowych. Potwierdzeniem takiego stanowiska jest m.in. interpretacja Dyrektora KIS z 27 maja 2024 r., 0114-KDIP2-2.4010.162.2024.1.AP.
Jak policzyć hipotetyczne odsetki?
Wysokość hipotetycznych odsetek to do rozliczenia obliczamy według następującego wzoru:
(A + 1 proc.) × B
gdzie:
A – stopa referencyjna NBP obowiązująca w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok podatkowy
B – wartość zatrzymanego zysku/wartość wniesionych dopłat.
W roku 2024 i 2025 dla wartości obliczenia hipotetycznych odsetek stosujemy stopę 6,75%, wynikającą z zastosowania stopy referencyjnej odpowiednio na 31.12.2023 i 31.12.2024. W obu datach stopa referencyjna była taka sama i wynosiła 5,75%. Jeżeli do 31.12.2025 r. stopa referencyjna się nie zmieni, dla kosztów w roku 2026, będziemy stosować stopę 5,25% (obecnie stopa referencyjna wynosi 4,25%).
Obliczając wysokość kosztów hipotetycznych odsetek należy uwzględniać aktualną stopę referencyjną powiększoną o jeden punkt procentowy. W efekcie wartość korzyści podatkowej, może być różna w każdym z trzech lat odliczenia.
Zgodnie z aktualną wykładnią, stopę referencyjną NBP stosuje się indywidualnie dla każdego roku, w którym zalicza się kwotę odsetek hipotetycznych do kosztów. Z przepisu nie wynika bowiem, że raz ustalona wartość oprocentowania – w oparciu o stopę referencyjną obowiązującą w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok wniesienia dopłaty bądź przekazania zysku na odpowiedni kapitał – powinna być stosowana w całym okresie odliczenia. Oznacza to, że pomimo rozliczania zysku zatrzymanego z określonej uchwały, wartość korzyści podatkowej może być różna w każdym z trzech lat podatkowych. Takie stanowisko potwierdzają organy podatkowe (m.in. w interpretacji z 27 maja 2024 r. nr 0114-KDIP2-2.4010.162.2024.1.AP) oraz sądy administracyjne (zob. wyrok NSA z dnia 28 maja 2024 r. sygn. akt II FSK 28/24).
PRZYKŁAD:
Spółka w roku 2025 podjęła uchwałę o przeznaczeniu zysku za 2024 r. na kapitał zapasowy w wysokości 2.000.000 zł. W 2025 spółka może obniżyć dochód o kwotę 135.000 zł, tj. 2.000.000 zł razy 6,75%. W 2026 i w 2027 również będzie mogła zaliczyć ponownie do kosztów hipotetyczne odsetki od zysku za 2024 r., wyliczone według stopy referencyjnej NBP + 1p.p. na dzień odpowiednio 31.12.2025 i 31.12.2026.
Zaliczki na podatek
Koszty hipotetycznych odsetek mogą być uwzględniane przez podatników już na etapie obliczania zaliczek na podatek dochodowy (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28.02.2024 r., 0111-KDIB2-1.4010.32.2024.1.BJ).
Korekta zeznania
Z przepisów ustawy o CIT, nie wynika zakaz wstecznego zaliczania kosztów hipotetycznych odsetek do kosztów uzyskania przychodów. W efekcie podatnicy uprawnieni są do wstecznego (tj. w drodze korekty zeznań CIT-8) zaliczania kosztów hipotetycznych odsetek do podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej – np. z 14.09.2023 r., 0111-KDIB2-1.4010.285.2023.1.AS, z 21.12.2023 r., 0111-KDIB2-1.4010.475.2023.1.AS, z 10.04.2024 r., 0111-KDIB1-1.4010.112.2024.1.AW. Prawo do skorygowania zeznania CIT-8 możliwe jest przez 5 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym upłynął termin płatności podatku.
Wykazanie w CIT-8
Skorzystanie z hipotetycznych odsetek niesie za sobą obowiązek zgłoszenia tego w w ramach zeznania CIT-8. W przypadku wersji 33 tego zeznania, w tym celu zaznaczany jest kwadrat w poz. 35 oraz wskazywana jest w poz. 36 kwota odliczonych (uwzględnionych w kosztach uzyskania przychodów) hipotetycznych odsetek.
Limit odsetek
Ustawa o CIT wprowadza maksymalny limit 250 000 zł odliczenia w odniesieniu do roku podatkowego. Nie jest to więc „łączny” limit na 3 lata. Organy konsekwentnie wskazują, że limit dotyczy każdego roku podatkowego oddzielnie; w efekcie w trzyletnim horyzoncie można łącznie rozliczyć do 750 000 zł (oczywiście przy spełnieniu warunków).
Limit możliwych do odliczenia kosztów wynosi 250 000 zł w skali roku podatkowego. Dotyczy on łącznej kwoty kosztów z tytułu odsetek hipotetycznych naliczonych w danym roku podatkowym, niezależnie od liczby tytułów (dopłata/zysk).
W każdym z 3 lat przysługuje, więc odrębny koszt wyliczony z bieżącej (dla danego roku) stopy referencyjnej +1 p.p., z limitem 250 000 zł w danym roku.
Wcześniejszy zwrot dopłat lub zysku – konsekwencje
Przepisy o hipotetycznych odsetkach mają zastosowanie, jeżeli zwrot dopłaty lub wypłata zysku nastąpi nie wcześniej niż po upływie 3 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym ta dopłata została wniesiona do spółki albo została podjęta uchwała o zatrzymaniu zysku w spółce.
Jeżeli dopłaty zostaną zwrócone lub zysk zostanie wypłacony (lub przeznaczony na pokrycie straty bilansowej) przed upływem trzech lat, spółka będzie musiała rozpoznać w bieżącym rozliczeniu przychód. Będzie on odpowiadać wysokości wartości odliczonego uprzednio kosztu, a więc bez konieczności korekty zeznania i zapłaty dodatkowych odsetek.
Pamiętaj: Hipotetyczne odsetki nie mają zastosowania w spółce stosującej ryczałt od dochodów spółek.
Krok po kroku
- Ustal podstawę: kwota dopłaty faktycznie wpłaconej na rachunek spółki w danym roku albo kwota zysku przeznaczonego uchwałą na kapitał zapasowy/rezerwowy
- Zastosuj stopę: stopa referencyjna NBP z ostatniego dnia roboczego roku poprzedzającego rok podatkowy + 1 p.p.
- Nałóż limity: 250 000 zł rocznie łącznie. Ten sam tytuł (ta sama dopłata/ta sama uchwała) można rozliczać przez 3 kolejne lata (rok zdarzenia + 2 lata).
- Wykazanie w CIT-8: ująć koszt przy obliczaniu zaliczek i w zeznaniu rocznym (pozycje dotyczące odliczenia hipotetycznych odsetek – numery pól mogą się różnić w zależności od wersji formularza).
Przykład
Spółka zatrzymała zysk 2.000 000 zł (uchwała: czerwiec 2025). Dla rozliczenia za rok podatkowy 2025 stosujemy stopę referencyjną NBP z 31.12.2024 + 1 p.p. Koszt roczny: 2.000 000 × 6,75% = 135.000 zł. Ten sam zysk może generować koszt także w 2026 i 2027 (o ile spełnione są warunki 3-letnie).
Podstawy prawne:
• Art. 15cb ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – ustawa o CIT,
• Art. 177–179 Kodeksu spółek handlowych
Chcesz wiedzieć więcej? Nie wiesz jak to rozliczyć? Skontaktuj się z moim biurem.
